Публикации

Адвокатами АО «ФИНЭКС» ведется активная деятельность по освещению актуальных правовых проблем в печатных средствах массовой информации. Мы всегда готовы поделиться с Вами своим взглядом на проблемные вопросы применения действующего законодательства.

ПОКУПКА ПРОГРАММНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ (В ТОМ ЧИСЛЕ И У НЕРЕЗИДЕНТА): РОЯЛТИ ИЛИ НЕТ, КАК ПОНЯТЬ?

На практике у бухгалтеров часто возникают вопросы относительно купли-продажи программного обеспечения. Этот вопрос неразлучно связан с проблемами определения авторских прав на программную продукцию, и кажется, почему в друг бухгалтеров заносит в эту «степь», ответ прост – бухгалтера интересует именно вопросы квалификации платежей этих платежей, а отсюда и вытекает проблема определения их правильного налогообложения: если платеж будет признан роялти, то это одна ситуация, если нет – другая.

Начнем с налогов

С точки зрения НДС особой разницы нет является ли платеж за покупку программного обеспечения роялти или нет. Так платеж за покупку программного обеспечения, которые не является роялти, освобождается от уплаты НДС до 2023 года (согласно пункту 26 1 подраздела 2 переходных положений Налогового кодекса, далее - НК) так и сами роялти освобождаются от уплаты НДС, на основании абз. 2 пп. 196.1.6 п.

Для НДС проверка платежа на предмет отнесения его к роялти производится в соответствии с п. 14.1.225 НК.

В соответствии с пп. 14.1.225 Налогового кодекса (далее - НК) роялти - любой платеж, полученный как вознаграждение за использование или за предоставление права на использование объекта права интеллектуальной собственности, а именно на любые произведения литературы, искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации , видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания, передачи (программы) организаций вещания, других аудиовизуальных произведений, любые права, охраняемые патентом, любые зарегистрированные торговые марки (знаки на товары и услуги) , права интеллектуальной собственности на дизайн, секретное чертежи, модели, формулы, процесс, права интеллектуальной собственности на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау).

Не считаются роялти платежи, полученные:

·         в качестве вознаграждения за использование компьютерной программы, если условия использования ограничены функциональным назначением такой программы и ее воспроизведения ограничено количеством копий, необходимых для такого использования (использование "конечным потребителем")

·         за приобретение экземпляров (копий, экземпляров) объектов интеллектуальной собственности, которые воплощены в электронной форме, для использования по своему функциональному назначению для конечного потребления;

·         за приобретение вещей (в том числе носителей информации), в которых воплощены или на которых находятся объекты права интеллектуальной собственности, определенных в абзаце первом настоящего подпункта, в пользование, владение и / или распоряжение лица;

·         по передаче прав на объекты права интеллектуальной собственности, если условияпередачи прав на объект права интеллектуальной собственностипредоставляют право лицу, которое получает такие права продать или осуществить отчуждение иным образом права интеллектуальной собственности или обнародовать (разгласить) секретные чертежи, модели, формулы, процессы, права интеллектуальной собственности на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау), за исключением случаев, когда такое обнародование (разглашение) является обязательным в соответствии с законодательством Украины.

Вот с прибылью ситуация иная, начнем с того, что определение роялти, приведенное в пп. 14.1.225 НК (к этому определению вернемся позже, когда будем разбираться с определениями понятий), применяется только в целях налогообложения НДС.

А в соответствии с П(С)БУ 15 роялти - любой платеж, полученный как вознаграждение за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским и смежным правом на произведения литературы, искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания, любым патентом, зарегистрированным знаком на товары и услуги или торговой маркой, дизайном, секретным чертежом, моделью, формулой, процессом, правом на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау).

В том случае, когда предприятие осуществляет платежи, которые по правилам бухучета признаются роялти и, соответственно, относятся на расходы в периоде их возникновения, а для целей налогообложения налогом на прибыль такие платежи не признаются роялти, то предприятие не должно корректировать финансовый результат до налогообложения налогом на прибыль на разнице, установленные пп. 140.5.5-140.5.7 НК:

«140.5.5. на суму витрат по нарахуванню роялті на користь нерезидента, що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4 відсотки чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за даними фінансової звітності за рік, що передує звітному, а для банків - в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному.

Вимоги цього підпункту можуть не застосовуватися платником податку, якщо:

·         операція є контрольованою та сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу; або операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту;

140.5.6. на суму витрат по нарахуванню роялті на користь нерезидента, що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4 відсотки чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за даними фінансової звітності за рік, що передує звітному (крім суб'єктів господарювання, які здійснюють діяльність у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України "Про телебачення і радіомовлення"), а для банків - в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному.

Вимоги цього підпункту можуть не застосовуватися платником податку, якщо:

·         операція є контрольованою та сума таких витрат відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу; або операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту;

 

140.5.7. на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь:

1) нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;

2) нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) роялті, за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати роялті іншим особам;

3) нерезидента щодо об'єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України.

У разі виникнення розбіжностей між контролюючим органом та платником податку стосовно визначення особи, у якої вперше виникли (були набуті) права інтелектуальної власності на об'єкт інтелектуальної власності, такі контролюючі органи зобов'язані звернутися до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері інтелектуальної власності, для отримання відповідного висновку;

4) нерезидента, який не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої він є;

5) особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу;

6) юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою, ніж встановлена в пункті 136.1 статті 136 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту можуть не застосовуватися платником податку, якщо:

·         операція є контрольованою та сума роялті відповідає рівню звичайних цін, що обґрунтовано у звіті про контрольовані операції та відповідній документації, що подаються відповідно до статті 39 цього Кодексу;

або

·         операція не є контрольованою та сума роялті підтверджується платником податків за правилами звичайних цін відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту;

…»

Из выше сказанного мы можем подсуммировать, что корректировать финансовый результат по роялти не должны:

·         субъекты хозяйствования, у которых доход за предыдущий год от любой деятельности (за вычетом косвенных налогов) не превысил 20 млн грн (п. 134.1.1 НК);

·         цены операций, по которым выплачивается роялти, соответствуют принципу «вытянутой руки», или как это говориться по старому обычным ценам, в соответствии с ст. 39 НК.

Кроме того, стоит добавить, что в случае если роялти выплачивается в пользу резидента страны, с правительством которой не заключен договор об избежании двойного налогообложения, необходимо удержать с суммы роялти налог «на репатриацию» по ставке 15 % (п. 141.4.1, п. 141.4.2 НК).

Платежи роялти признаются расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены, согласно п. 7 П(С)БУ 16. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом МФУ от 30.11.99 г. № 291 (далее - Инструкция № 291).

Если платежи не определяются как роялти, то в соответствии с Инструкцией № 291 на субсчете 125 «Авторское право и смежные с ним права» предусмотрено ведение учета наличия авторского права и смежных с ним прав, которыми располагает предприятие. Согласно п. 4 П(С)БУ 8 под понятием «нематериальный актив» следует понимать немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован.

Следовательно, расходы на приобретение права на использование компьютерной программы будет признан нематериальным активом, если предприятие имеет:

1.      намерение, техническую возможность и ресурсы для доведения нематериального актива до состояния, в котором он пригоден для реализации или использования;

2.      возможность получения будущих экономических выгод от реализации или использования нематериального актива;

3.      информацию для достоверного определения расходов, связанных с разработкой нематериального актива.

Амортизация начисляется прямолинейным методом в течение срока, который определен лицензионным договором (в таком случае).

Согласно нормам П(С)БУ 15 доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, что обусловливает рост собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

Доход от роялти включается в состав прочих операционных доходов (п. 7 П(С)БУ 15).

Доход, связанный с предоставлением услуг (не роялти), признается, исходя из степени завершенности операции по предоставлению услуг на дату баланса, если может быть достоверно оценен результат (п. 10 П(С)БУ 15).

Перейдем к разграничению понятий роялти и обычного платежа за покупку программного продукта.

Что такое роялти?

Суммируя все выше сказанное, в том случае, когда в соответствии с лицензионным соглашением предприятию (покупателю-лицензиату) владелец авторских прав (продавец-лицензиар) предоставил неисключительное имущественное право на размножение и распространение экземпляров программного обеспечения на определенной территории и в течение определенного срока, и такое право не предусматривает передачи права интеллектуальной собственности (авторского права) на этот объект интеллектуальной собственности (программное обеспечение), т. е. предприятию (покупателю) предоставлено право размножать и распространять программное обеспечение (покупатель не выступает конечным потребителем по функциональному назначению такой программной продукции) - за ее использование по лицензионному соглашению подпадает под определение роялти (п. 1 ч. 1 ст. 440 Гражданского кодекса, далее - ГК), в частности размножать и распространять программное обеспечение. В обратном случае, когда предприятие фактически становится «собственником» программы: ему передаются все исключительные права, оно может передавать не только право пользование программой, но и сами права на эту программу, т. е. отчуждать права на нее в пользу третьего лица это уже не подпадает под определение роялти. Например, если мы приобрели программу для ведения бухучета, то в зависимости от целей ее использования:

·         если мы используем эту программу в целях ведения бухучета на нашем предприятии, т. е. используем ее по функциональному назначению, платеж за эту программу – не является роялти;

·         если мы приобрели права на распространение этой программы среди других лиц, то эти платежи будут признаваться роялти.

Обратите внимание:для того, чтобы правильно квалифицировать условия операций по поставке программного обеспечения на предмет соответствия их понятию «роялти» необходимо детально анализировать договора и лицензионные соглашения которые отображают объем прав, который передается от субъекта субъекту.