Публикации

Адвокатами АО «ФИНЭКС» ведется активная деятельность по освещению актуальных правовых проблем в печатных средствах массовой информации. Мы всегда готовы поделиться с Вами своим взглядом на проблемные вопросы применения действующего законодательства.

Недостатки оформления первичных документов и последствия

        Последние тенденции судебной практики по спорам о так называемых ничтожных сделках, а также других налоговых споров свидетельствуют об особом внимании судов к их документальному оформлению.

Распространенные придирки судов к первичным документам

        Чаще всего суды первой и апелляционной инстанций сводят процесс исследования реальности хозяйственных операций к проверке комплектности документов, а также полноты заполнения всех реквизитов документов. При этом выявленные недостатки в оформлении первичной документации зачастую ложатся в основу выводов о якобы нереальности операций и, как следствие, отказа в удовлетворении иска налогоплательщика. Стоит отметить, что недостатки всего в нескольких документах суды считают достаточным для признания нереальности всех оспариваемых хозяйственных операций.

        С таким подходом судов сложно согласиться. Но поскольку такая практика существует, мы считаем целесообразным обратить ваше внимание на типичные недостатки документального оформления, которые могут лечь в основу негативного судебного решения налогового спора, с целью предотвращения возникновения таких ситуаций в будущем:

1.       Несогласованность данных в первичных документах. Суды обращают внимание на согласованность в договорах и первичных документах таких реквизитов, как дата, сумма, наименование товара / услуги, единицы измерения, количество товара на товар / суть услуг, прочее. Стоит упомянуть о важности указания в первичных документах реквизитов именно тех договоров, на реализацию которых они выданы.

2.       Невозможность идентифицировать лиц, подписавших первичные документы, как со стороны поставщика, так и со стороны покупателя, в следствии чего, делаются выводы об отсутствии факта поставки товаров предоставления услуг. Типичные предпосылки для таких выводов:

·      отсутствие подписи стороны;

·      иногда даже отсутствие печати покупателя (если товар принимался не по доверенности на получение товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ), если же товар принимался физическим лицом, по доверенности на получение ТМЦ, отсутствие печати может быть оправдано);

·      отсутствие заполнения реквизитов доверенности для получения ТМЦ, а также отсутствие копии такой доверенности или журнала регистрации доверенностей - для целей документирования хозяйственных операций с товаром;

·      не указано ФИО лица подписавшего, особенно со стороны получателя товара / услуги;

·      не указана должность лица подписавшего, особенно со стороны получателя товара / услуги.

3.       Отличаются подписи на документах от имени одного и того же лица. Хотя судьи не являются экспертами в почерковедении, а также не назначают соответствующих экспертиз, существенное отличие в исполнении подписи от имени одной и той же лица на разных документах вызывает у судей сомнение в их подлинности.

4.       Отсутствие обязательных реквизитов в первичных документах или претензии к форме первичного документа (в тех случаях, когда нормативными документами предусмотрено использование документов по установленной форме: типовой или строгой отчетности). Пожалуй, одна из самых распространенных причин для признания хозяйственной операции нереальной. При этом такие претензии касаются как первичных документов непосредственно по рассматриваемой сделке, так и документов, которые подтверждают использование товара в хозяйственной деятельности.

Требования к содержанию разных первичных документов

        Требования законодательства к содержанию разных первичных документов несколько отличаются, все зависит от того, для фиксации каких хозяйственных операций составляется тот или иной первичный документ. Однако есть и унифицированный перечень реквизитов, которые обязан иметь, как правило, каждый первичный документ. Так, ч. 2 ст. 9 Закона от16.07.99 г.№ 996-XIV«О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», а также п. 2.4 Положения, утвержденного приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88 (далее – положение № 88) предусмотрены такие «неотъемлемые» реквизиты:

·         название документа (формы);

·         дата и место составления;

·         наименование предприятия, учреждения, от имени которого составлен документ;

·         суть и объем хозяйственной операции;

·         единица измерения хозяйственной операции (в натуральном и / или стоимостном выражении);

·         должности и фамилии лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

·         личная или электронная подпись, или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции;

·         печать (в случае необходимости).

        Еще раз напоминаем, что некоторые виды первичных документов могут требовать заполнения дополнительных реквизитов, это может быть вызвано требованиями законодательства или сутью хозяйственной операции.

        Например, есть особенности заполнения товарно-транспортных накладных (далее - ТТН). Учтите, что заполнение ТТН имеет значение не только для подтверждения факта оказания транспортно-экспедиционных услуг перевозчиком[1], но и для подтверждения реальности поставки товарам. Так, несмотря на то, что ТТН не является первичным документом для целей хозяйственной операции по купле-продаже товара, само оформление ТТН стало для многих налогоплательщиков краеугольным камнем в налоговых спорах.

        В соответствии с п. 11.6 Правил перевозки грузов автомобильным транспортом в Украине, утверждены Приказом Министерства транспорта Украины от 14.10.97 г. № 363. один из экземпляров ТТН должен оставаться у получателя груза. При получении экземпляра ТТН, стоит обратить внимание на следующие типичные недостатки в их оформлении:

·         реквизит «место разгрузки» товара в ТТН должен соответствовать месту поставки, указанному в договоре или дополнительном соглашении, кроме того, адрес места разгрузки должен быть указан полностью и быть достоверным, потому как в суде может прозвучать вопрос относительно того, что находится по этому адресу. Нужно также обратить внимание на «место нагрузки» товара, его указание может быть также далеко не лишним, что придает прозрачности хозоперации;

·         отсутствуют такие реквизиты как дат в ТТН – может быть воспринято как то, что данная ТТН не подтверждает, что эта ТТН подтверждает именно те операции, которые проверяются;

·         отсутствуют подпись и печати, грузоотправителя, перевозчика и грузополучателя, данные о водителе, его подписи, подписи лиц участвующих, при приемке товара;

·         отсутствие или недостоверность данных о транспортном средстве и прицепе: государственный номер, марка, модель – может расцениваться как отсутствие возможности проверить существования данного транспортного средства и подтвердить его физическую возможность доставить данный груз по место назначению и в сроки, определенные по датам, указанным в первичке;   

·         неполное заполнение реквизита «сведения о грузе» - заполнению подлежат все данные, включая массу, наименование, цену, сумму НДС, товаросопроводительные документы[2] и другое;

        Кроме того, вот еще некоторые недостатки документального оформления хозяйственных операций, на которые следует также обратить внимание, которые могут повлиять на судебное разбирательство по делам о ничтожных сделках:

1.       Оформление платежек, например, оформляя платежи, следует заполнять правильно реквизиты платежных документов (в соответствии с инструкцией о безналичных расчетах в Украине в национальной валюте, утвержденной постановлением НБУ от 21.01.04 г. № 22), обращайте внимание на «назначение платежа» где должно быть лаконично точно указано: за что проходит платеж, возможно даже ссылка на первичный документ, который подтверждает передачу товара, или на счет-фактуру.

2.       Не выполнение условий договора, что может свидетельствовать о не отсутствие у сторон договора деловой цели, осуществить именно те операции, что являются предметом договора, к такому можно отнести:

·      отсутствие документов, получение которых от контрагента прямо предусмотрено в договоре, например, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, документы на подтверждение качества товара или его происхождение – то есть те документа, которые стороны обычно требуют;

·      несоблюдение договорной дисциплины, поведение сторон не совпадает с алгоритмом действий предписанным договором сроками оплаты и поставки товаров, не соблюдением порядка заказа товара, требованиями к перевозке и порядку заказа товара, полное отсутствие применения штрафных санкций к нарушителю условий договора и т. д.

3.       Отсутствие документов, подтверждающих качество и/или происхождение товара, если законодательство требует это.

4.       Некачественные копии документов, из которых невозможно получить сведения о хозяйственной операции и ее участников.

5.       Непредставление документов на налоговую проверку, которые были позже представлены в суде. Ведь п. 44.6 НК предусмотрено, что документы, не представленные на проверку и или с возражениями на акт проверки, считаются отсутствующими, суд может, конечно, признать уважительным причины непредставления документов, но они должны быть очень уважительными.

Таким образом:

·         отсутствие документа или любой недостаток в его оформлении потенциально может стать основанием для отказа в иске налогоплательщика в споре с налоговым органом;

·         рекомендуем усилить контроль над документальным оформлением документов: ввести в договора ответственность для контрагентов за комплектность, полноту и правильность заполнения первичных документов.

        Также обратите внимание на то, что, если в бухгалтерию попадают первичные документы, оформленные ненадлежащим образом, бухгалтер обязан отложить эти документы и передать их руководителю для принятия решения о возможности включения данных этих документов в бухучет предприятия, после чего принимается решение об использования этого документа в бухучете или его возврата контрагенту для устранения недостатков (п. 2.16 положения № 88).

С уважением,

Адвокатское объединение «Финекс»



[1] - вообще ТТН есть тот документ, который подтверждает надлежащее оказание услуг по перевозки товара перевозчиком, но на практике его составляют и в случае доставки товара без привлечения услуг перевозчика.

[2] - к товаросопроводительным относятся документы, которые содержат информацию о грузе и его собственнике, например, к таким документам относятся расходные накладные, коносаменты.